河南国税局：建筑业、房地产业营改增内外部培训教材
建筑业、房地产业营改增内外部培训教材
河南省国家税务局
二0一六年三月
前 言
营业税改征增值税（以下简称营改增）是国务院在我国步入加快转变经济发展方式，打造中国经济升级版的关键时刻，从深化改革的总体部署出发做出的重要决策。这项改革的实施，有助于消除长期以来我国对货物和劳务分别征收增值税与营业税所产生的重复征税问题，为深化产业分工、加快现代服务业发展、促进三次产业融合营造良好的税收环境，对于推动我国经济实现跨越式发展必将产生深远的影响。
经国务院批准，自2016年5月1日起，在全国范围内全面推开营改增试点，建筑业、房地产业、金融业、生活服务业等全部营业税纳税人纳入试点范围，由缴纳营业税改为缴纳增值税。为了便于营改增试点纳税人学习营改增政策、掌握实务操作，河南省国家税务局组织人员编写了《营改增内外部培训教材》（以下简称《教材》），供纳税人和税务人员学习参考。
本《教材》共分为10章，涵盖了增值税概述及原理、纳税人和扣缴义务人、应税行为范围、税率和征收率、应纳税额的计算、增值税的减免、纳税义务 扣缴义务发生时间和纳税地点、增值税纳税申报办法辅导、会计核算以及增值税税控系统涉税业务；同时附录了《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税【2016】36号）、《中华人民共和国增值税暂行条例》等文件。由于时间仓促，水平有限，书中难免有疏漏不当之处，执行时应以正式文件为准，并恳请批评指正。
编写组
2016年3月25日
目 录
第一章 增值税概述及原理 4
第一节 增值税的基本概念 4
第二节 增值税的优越性 5
第三节 增值税的划分类型及计算方法 7
第二章 纳税人和扣缴义务人 10
第一节 增值税纳税人的基本规定 10
第二节 增值税纳税人的分类 15
第三节 一般纳税人的登记及管理 16
第三章 销售服务、无形资产、不动产范围 23
第一节 一般规定概述 23
第二节 销售服务、无形资产、不动产的规定 29
第三节 建筑业行业概述 31
第四节 房地产业概述 46
第四章 税率、征收率和预征率 62
第一节 税率 63
第二节 征收率 68
第三节 预征率 70
第五章 应纳税额的计算 73
第一节 计税方法 73
第二节 销售额及销项税额 80
第三节 进项税额 90
第六章 增值税的减免 100
第一节 增值税减免的处理 101
第二节 过渡政策的规定 102
第三节 跨境应税行为优惠政策规定 111
第七章 纳税义务发生时间、纳税地点和纳税期限 113
第一节 纳税义务发生时间 113
第二节 纳税地点 115
第三节 纳税期限 116
第八章 会计核算 119
第一节 会计科目设置 119
第二节 一般纳税人账务处理方法 120
第三节 特殊纳税事项的会计处理 127
第九章 增值税税控系统涉税业务 132
附录资料： 142
财政部税政司 国家税务总局货物和劳务税司负责人就全面推开营改增试点答记者问 142
财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知 146
中华人民共和国增值税暂行条例 226
中华人民共和国增值税暂行条例实施细则 233
国家税务总局关于调整增值税一般纳税人管理有关事项的公告 244
国务院关于修改《中华人民共和国发票管理办法》的决定 - 250 -
中华人民共和国发票管理办法实施细则 - 269 -
国家税务总局关于修订《增值税专用发票使用规定》的通知 - 276 -
国家税务总局关于税务行政许可若干问题的公告 - 288 -
国家税务总局关于发布《纳税信用管理办法（试行）》的公告 327
国务院办公厅转发建设部等部门关于做好稳定住房价格工作意见的通知 336
国家税务总局财政部建设部关于加强房地产税收管理的通知 343
国家税务总局关于房地产税收政策执行中几个具体问题的通知 347
第一章 增值税概述及原理
第一节 增值税的基本概念
增值税是以商品价值中的增值额为课税依据所征收的一种税。是由法国财政部官员法里斯.劳拉首先提出并实行，后被世界许多国家采用的一种新课税制度。在我国，增值税是对在我国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务、应税服务以及进口货物的单位和个人，以其货物销售或提供应税劳务、服务的增值额和进口货物金额为征税对象而征收的一种流转税。因为增值税是对商品生产和流通中各环节的新增价值征税，所以叫做“增值税”。
什么是增值额：所谓增值额是指企业或其他经营者，在一定时期内，因从事生产和商品经营或提供应税劳务、服务而“增加的价值额”。它是纳税人在一定时期内，所取得的商品销售（或劳务）收入额大于购进商品（或取得劳务）所支付金额的差额。增值额可以从以下三个方面来理解：
从马克思的劳动价值理论上看，增值额相当于商品价值（W）扣除在商品生产过程中所消耗悼的生产资料转移价值（C）的余额，即由企业劳动者所创造的新价值（V＋M）。这部分由劳动者所创造的新价值则称为增值额。在我国，产品生产过程中的增值部分基本上相当于净产值。它主要包括工资、利息、租金、利润及其它属于增值性的内容。
就商品生产经营的全过程而言，一件商品最终实现消费时的最后销售额，相当于该商品从生产到流通各个经营环节的增值额之和。从一个生产经营单位来看，增值额是该单位商品销售收入额或营业收入额扣除非增值项如外购原材料、燃料、动力、包装物、低值易耗品等金额之后的余额，也就是商品生产经营中的进销差。它大体上相当于该单位活劳动创造的价值。
从国民收入分配角度上看，增值额在我国相当于净产值或国民收入，即包括劳动工资、经营利润、资本利息、奖金、租金及其他增值性质的项目之和。
综上所述，增值税不同于以商品销售收人全额为征税对象的传统流转税，它是一种以销售货物或提供应税劳务、服务的增值额为征税对象的新型流转税。
第二节 增值税的优越性
增值税自 1954 年在法国创立并取得成功后，短短的三十几年时间，已在世界许多国家被采用。一个税种何以有如此之大的魅力呢？原因在于同阶梯式流转税相比，增值税具有以下优越性：
一、较好地体现了税负公平的原则
从计税原理看，增值税虽然以销售额作为计税依据，由于实行税款抵扣制，实际上只对纳税人自己创造且尚未征过税的收入进行课税，这样就避免了对销售额重复征税的弊端，使同一商品的税收负担具有一致性。这种一致性首先表现在同一商品，不论是全能厂生产的，还是专业厂生产的，税收负担都一样；其次，同一种商品，不论其生产经营企业的客观条件如何，无论其原料构成情况，物化劳动转移价值大小，税收负担也是一致的。商品税收负担的这种一致性，使增值税具有了“中性”的特征。正是这种中性的特征，使增值税较好地体现了税负公平的原则。
二、具有内在的、主动的调节功能，对经济的适应性较强
增值税是以增值额作为课税对象的，就整个社会而言，增值额大体上相当于国民收入额，其税率一经确定，也就把国家以增值税的形式从国民收入中提取的财政收入固定下来。国民收入增加，增值税的收入额会自动随之同比例增长；反之，国民收入下降，增值税的收入额会自动随之同比例下降。就一件产品和一个企业而言，由于盈利是构成增值额的主要内容之一，各环节应纳增值税额同产品和企业的盈利水平有一定程度的直接联系。当物质消耗的变化影响到产品盈利水平的升降时，产品或企业的应纳增值税额会自动地随着盈利水平的升降而变化。增值税的这种内在的、主动的调节机制，较好地适应了经济的发展变化，可以及时、灵活地发挥其调节作用。
三、有利于对外贸易的发展
增值税的税率是按照商品的整体税负设计的，商品出口时，按照增值税税率计算的税额，是该商品在各个流转环节所缴纳的全部税款。按此退税，可以使商品以不含税价格进入国际市场。同样，当商品进口时，只要按进口额乘税率征一次税，就可以使进口商品的税负与本国生产同类产品的税负相同，增值税的这种出口能彻底退税，进口能足额征税的优点，在国际间贸易竞争日趋激烈的情况下，尤其受到各国政府的重视。
四、有利于保证财政收入的稳定增长
增值税以其所具有的中性特征，而使各种生产结构生产的产品和流转环节多寡不一的商品税负公平，这就避免了重复课税的弊端，使纳税人不能以通过改变生产结构而逃避税收。实行增值税可以使税收的征收管理更加严密，有效地防止偷漏税。因为实行增值税，一般是以发票注明的税款为依据实行税款抵扣，一个纳税人的扣除税额，就是另一个纳税人供应商品或劳务时已经缴纳的税额，这就使具有购销关系的两个纳税人之间形成一种相互牵制的关系。供应商品或劳务的纳税人如果逃税，发票上未注明税款，购买商品的纳税人就不能进行税款扣除，本应由供应商缴纳的税款就会落在购入者的身上。如果供应商逃税，而仍然在发票上注明税款，则税务机关可以通过对具有购销关系的两个纳税人进行交叉审计来发现逃税的现象。
第三节 增值税的划分类型及计算方法
一、增值税的划分类型
在实际运用中，由于各国的国情和经济政策不同，以及对增值额概念理解的差异，各国税法所规定的计算增值额的扣除项目并不一致，由此计算出的增值额内容也不尽相同。按计算出的增值额内容不同，可将增值税分为生产型、收入型、消费型三种类型。
（一）生产型增值税
以企业的商品销售收入或劳务收入减除用于生产、经营的外购物资价值后的余额为计税增值额，但对固定资产及固定资产折旧不予减除。由于这种增值额等于工资、租金、利息、利润和折旧之和，其内容相当于国民生产总值，故称为生产型增值税。
（二）收入型增值税
在生产型增值税计税增值额的基础上减去固定资产折旧作为计税增值额。其内容相当于企业内各阶层收入之和，故称收入型增值税。
（三）消费型增值税
在生产型增值税计税增值额的基础上减去当期购入固定资产全部价值作为计税增值额。其内容只包括消费品的价值，故称消费型增值税。
二、增值税的计算方法
从增值税所采用的计算方法看，从理论上讲，可分为两种方法：
（一）直接计算法
直接计算法，是指直接求出商品或劳务的增值额，然后再乘以规定税率，计算出应纳的增值税税额。计算公式为： 应纳增值税＝增值额×税率。在直接计算法中又分为“加法”和“减法”：
1、加法，是指将构成增值额的各要素如工资、租金、利息、利润及其它增值项目的金额加起来，求出增值额，然后再乘以增值税税率，计算出应纳的增值税税额。
公式：应纳增值税＝（工资＋利息＋租金＋利润＋其它增值项目）×税率
2、减法，又称扣额法。是指从销售额全值中扣除非增值税项目的金额，如外购的原材料、燃料、动力等扣除项目的金额，求出增值额，然后乘以增值税税率，计算出应纳增值税税额。
公式：应纳增值税＝（销售额－非增值项目金额）×税率
（二）间接计算法
间接计算法，又称税款扣税法。是指以销售额全值乘以增值税税率求出产品的整体税额，然后从中扣除外购非增值项目已经缴纳的税额，以这个税差作为应纳的增值税税额，计算公式为：应纳增值税＝销售额×税率－非增值项目的已纳税款。
虽然增值税的应纳税额计算方法有上述几种，但在实际实行中普遍采用的只有扣税法，这是因为：税款抵扣制是增值税最本质的特征，它有利于贯彻公平税负的原则，保证财政收入。目前，大多数实行增值税的国家，其增值税税率都在二档以上，不同税率的产品在流转环节间的整体税负不一致，在这种情况下实行直接计算法，就会出现税率同整体税负不相吻合的情况，其结果是全能厂与专业厂之间仍然存在税负不平的矛盾，而且还有可能出现纳税人故意将购入商品或劳务成本在不同税率产品或劳务之间进行不合理分摊，而逃避税收。而扣税法则避免这些漏洞。
第二章 纳税人和扣缴义务人
第一节 增值税纳税人的基本规定
根据《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）的规定, 在中华人民共和国境内（以下称境内）销售服务、无形资产或者不动产（以下称应税行为）的单位和个人，为增值税纳税人，应当按照本办法缴纳增值税，不缴纳营业税。
一、单位和个人范围的界定
单位，是指企业、行政单位、事业单位、军事单位、社会团体及其他单位。
个人，是指个体工商户和其他个人。
“单位”和“个体工商户”的机构所在地应当在我国境内，即在境内办理税务登记的单位和个体工商户; 其他个人的居住地应当在境内。
二、境内
在境内销售服务、无形资产或者不动产，是指：
（一）服务（租赁不动产除外）或者无形资产（自然资源使用权除外）的销售方或者购买方在境内；
（二）所销售或者租赁的不动产在境内；
（三）所销售自然资源使用权的自然资源在境内；
（四）财政部和国家税务总局规定的其他情形。
下列情形不属于在境内销售服务或者无形资产：
（一）境外单位或者个人向境内单位或者个人销售完全在境外发生的服务。
（二）境外单位或者个人向境内单位或者个人销售完全在境外使用的无形资产。
（三）境外单位或者个人向境内单位或者个人出租完全在境外使用的有形动产。
（四）财政部和国家税务总局规定的其他情形。
三、试点地区油气田企业提供应税服务的纳税规定：
按照《营业税改征增值税试点有关事项的规定》（以下简称《试点有关事项的规定》）规定：境内的油气田企业发生应税行为，不再适用《油气田企业增值税管理办法》（财税〔2009〕8 号）规定的增值税税率。如《增值税生产性劳务征税范围注释》中的第一项地质勘探、第九项油（气）集输及第十五项其他中的运输、设计、提供信息、检测、计量、数据处理、租赁生产所需的仪器、材料、设备等服务，应按照《试点实施办法》规定的税率缴纳增值税，不再执行《油气田企业增值税管理办法》规定的税率。
油气田企业应将应税服务与原生产性劳务取得的经营收入分别核算，未分别核算的，从高适用税率。
四、承包人和承租人
单位以承包、承租、挂靠方式经营的，承包人、承租人、挂靠人（以下统称承包人）以发包人、出租人、被挂靠人（以下统称发包人）名义对外经营并由发包人承担相关法律责任的，以该发包人为纳税人。否则，以承包人为纳税人。
承包经营企业是指发包方在不改变企业所有权的前提下，将企业发包给经营者承包，经营者以企业名义从事经营活动，并按合同分享经营成果的经营形式。
承租经营企业是在所有权不变的前提下，出租方将企业租赁给承租方经营，承租方向出租方交付租金并对企业实行自主经营，在租赁关系终止时，返还所租财产。
挂靠经营是指企业、合伙组织、个体户或者自然人与另外的一个经营主体达成依附协议，然后依附的企业、个体户或者自然人将其经营的财产纳入被依附的经营主体名下，并对外以该经营主体的名义进行独立核算的经营活动。
单位以承包、承租、挂靠方式经营的，以发包人为纳税人必须同时满足以下两个条件：
（一)以发包人名义对外经营；
（二）由发包人承担相关法律责任。
如果不同时满足上述两个条件，以承包人为纳税人。
【案例】:2013年9月，赵某与郑州某运输公司签订挂靠协议，以该运输公司名义对外经营，但领取独立营运证件，自备运输工具在信阳独立开展运输服务并承担法律责任，那么按照规定赵某应办理税务登记，并确定为营业税改征增值税的试点纳税人。
五、扣缴义务人
中华人民共和国境外（以下称境外）单位或者个人在境内发生应税行为，在境内未设有经营机构的，以购买方为增值税扣缴义务人。财政部和国家税务总局另有规定的除外。
境外单位或者个人在境内如果设立了经营机构，应以其经营机构为增值税纳税人，就不存在扣缴义务人的问题。
【案例】:境外A公司在境内没有经营机构， 2013年8月A公司分别向洛阳C公司、杭州D公司提供信息技术服务。按照规定，A公司为洛阳C公司、杭州D公司提供信息技术服务应由C、D公司代扣代缴增值税。
六、合并纳税
两个或者两个以上的试点纳税人，经财政部和国家税务总局批准可以视为一个纳税人合并纳税。具体办法由财政部和国家税务总局另行制定。
依据这一规定，财政部和国家税务总局下发了《总分机构试点纳税人增值税计算缴纳暂行办法》（财税〔2013〕74号，以下简称《暂行办法》），《暂行办法》主要是解决营业税改征增值税试点期间总机构试点纳税人缴纳增值税问题。明确经财政部和国家税务总局批准的总机构试点纳税人及其分支机构，按照本办法的规定计算缴纳增值税。具体办法是：
总机构应当汇总计算总机构以及其分支机构发生《应税服务范围注释》所列业务的应交增值税,抵减分支机构发生《应税服务范围注释》所列业务已缴纳的增值税税款后，在总机构所在地解缴入库。总机构销售货物、提供加工修理修配劳务，按照《增值税暂行条例》及相关规定申报缴纳增值税。
总机构的汇总应征增值税销售额是指总机构及其分支机构发生《应税服务范围注释》所列业务的应征增值税销售额。
总机构汇总的销项税额，按照本办法第三条规定的应征增值税销售额和《试点实施办法》规定的增值税适用税率计算。
总机构汇总的进项税额，是指总机构及其分支机构因发生《应税服务范围注释》所列业务而购进货物或者接受加工修理修配劳务和应税服务，支付或者负担的增值税税额。总机构及其分支机构用于发生《应税服务范围注释》所列业务之外的进项税额不得汇总。
分支机构发生《应税服务范围注释》所列业务，按照应征增值税销售额和预征率计算缴纳增值税。计算公式如下： 应缴纳的增值税＝应征增值税销售额×预征率；预征率预征率由财政部和国家税务总局规定，并适时予以调整。分支机构销售货物、提供加工修理修配劳务，按照《增值税暂行条例》及相关规定就地申报缴纳增值税。
分支机构发生《应税服务范围注释》所列业务当期已缴纳的增值税税款，允许在总机构当期增值税应纳税额中抵减，抵减不完的，可以结转下期继续抵减。
每年的第一个纳税申报期结束后，对上一年度总分机构汇总纳税情况进行清算。总机构和分支机构年度清算应交增值税，按照各自销售收入占比和总机构汇总的上一年度应交增值税税额计算。分支机构预缴的增值税超过其年度清算应交增值税的，通过暂停以后纳税申报期预缴增值税的方式予以解决。分支机构预缴的增值税小于其年度清算应交增值税的，差额部分在以后纳税申报期由分支机构在预缴增值税时一并就地补缴入库。
第二节 增值税纳税人的分类
在本次营业税改征增值税改革试点中，沿用我国现行增值税的管理模式，以应税行为销售额（指不含税销售额，即含税销售额除以“1+适用税率或征收率”，以下无特指，均按此口径）的大小和会计核算健全程度的不同将增值税纳税人分为小规模纳税人和一般纳税人。
一、小规模纳税人
（一）应税行为的年应征增值税销售额（以下称应税行为年销售额）未超过500万元的纳税人为小规模纳税人。
注：应税行为年销售额是指纳税人在连续不超过12个月的经营期内销售服务、无形资产或者不动产累计取得的销售额，含减、免税销售额。按“差额征税”方式确定销售额的增值税纳税人，其应税行为年销售额按未扣除之前的销售额计算。
试点纳税人试点实施前的应税行为年销售额按以下公式换算：应税服务年销售额＝连续不超过12个月应税服务营业额合计÷（1+3%）。
（二）小规模纳税人的特殊规定：年应税销售额超过规定标准的其他个人不属于一般纳税人。年应税销售额超过规定标准但不经常发生应税行为的单位和个体工商户可选择按照小规模纳税人纳税。
二、增值税一般纳税人
应税行为的年应征增值税销售额（以下称应税销售额）超过财政部和国家税务总局规定标准的纳税人为一般纳税人，未超过规定标准的纳税人为小规模纳税人。
年应税销售额标准为500万元（含本数）。
年应税销售额未超过规定标准的纳税人，会计核算健全，能够提供准确税务资料的以及新开业的纳税人，可以向主管税务机关办理一般纳税人资格登记，成为一般纳税人。
第三节 一般纳税人的登记及管理
一、一般纳税人资格登记的条件
（一）试点纳税人年应税行为销售额超过500万元的，应当向主管国税机关办理一般纳税人资格登记。
友情提示：应税货物及劳务的销售额与应税服务的销售额，应分别按各自标准判断是否符合一般纳税人登记的条件。
（二）年应税销售额未超过规定标准的纳税人，会计核算健全，能够提供准确税务资料的，可以向主管税务机关办理一般纳税人资格登记，成为一般纳税人。
会计核算健全，是指能够按照国家统一的会计制度规定设置账簿，根据合法、有效凭证核算。
【案例】:某建筑企业兼营销售材料，假设有下列三种情形：
（1）增值税销售业务年销售额81万元，建筑服务销售额400万元。由于销售业务年销售额超过80万，应按规定登记为一般纳税人。
（2）增值税销售业务年销售额70万元，建筑服务销售额501万元。由于建筑服务销售额超过500万，应按规定登记为一般纳税人。
（3）增值税销售业务年销售额70万元，建筑服务450万元，合计520万元。虽然两部分的合计金额超过80万与500万标准，但由于销售业务年销售额未超过80万，建筑服务销售额未超过500万，可以不登记为一般纳税人。
（三）年应税销售额超过规定标准的其他个人不属于一般纳税人。年应税销售额超过规定标准但不经常发生应税行为的单位和个体工商户可选择按照小规模纳税人纳税。
【案例】:某科研事业单位对外提供技术指导服务，2012年10月至2013年6月取得服务收入为600万元。由于其不经常发生应税行为，因此可申请选择按照小规模纳税人纳税。
二、一般纳税人登记程序
纳税人办理一般纳税人资格登记的程序如下：
（一）纳税人向主管税务机关填报《增值税一般纳税人资格登记表》（附件1），并提供税务登记证件；
（二）纳税人填报内容与税务登记信息一致的，主管税务机关当场登记；
（三）纳税人填报内容与税务登记信息不一致，或者不符合填列要求的，税务机关应当场告知纳税人需要补正的内容。
三、纳税人年应税销售额超过财政部、国家税务总局规定标准（以下简称规定标准），且符合有关政策规定，选择按小规模纳税人纳税的，应当向主管税务机关提交书面说明。
个体工商户以外的其他个人年应税销售额超过规定标准的，不需要向主管税务机关提交书面说明。
四、纳税辅导期管理
试点纳税人取得一般纳税人资格后，发生增值税偷税、骗取退税和虚开增值税扣税凭证等行为的，主管税务机关可以对其实行不少于6个月的纳税辅导期管理。
主管税务机关应自国税稽查部门作出《税务稽查处理决定书》后40个工作日内，制作、送达《税务事项通知书》告知纳税人对其实行纳税辅导期管理，纳税辅导期自主管税务机关制作《税务事项通知书》的次月起执行。辅导期管理工作要求如下：
（一）辅导期纳税人取得的增值税专用发票（以下简称专用发票）抵扣联、海关进口增值税专用缴款书以及运输费用结算单据应当在交叉稽核比对无误后，方可抵扣进项税额。
（二）主管税务机关对辅导期纳税人实行限量限额发售专用发票。
1.专用发票最高开票限额应根据企业实际经营情况重新核定。
2.辅导期纳税人专用发票的领购实行按次限量控制，主管税务机关可根据纳税人的经营情况核定每次专用发票的供应数量，但每次发售专用发票数量不得超过25份。
3.辅导期纳税人领购的专用发票未使用完而再次领购的，主管税务机关发售专用发票的份数不得超过核定的每次领购专用发票份数与未使用完的专用发票份数的差额。
（三）辅导期纳税人一个月内多次领购专用发票的，应从当月第二次领购专用发票起，按照上一次已领购并开具的专用发票销售额的3%预缴增值税，未预缴增值税的，主管税务机关不得向其发售专用发票。预缴增值税时，纳税人应提供已领购并开具的专用发票记账联，主管税务机关根据其提供的专用发票记账联计算应预缴的增值税。
（四）辅导期纳税人按照上一次已领购并开具的专用发票销售额的3%预缴的增值税，可在本期增值税应纳税额中抵减，抵减后预缴增值税仍有余额的，可抵减下期再次领购专用发票时应当预缴的增值税。纳税辅导期结束后，纳税人因增购专用发票发生的预缴增值税有余额的，主管税务机关应在纳税辅导期结束后的第一个月内，一次性退还纳税人。
（五）主管税务机关定期接收交叉稽核比对结果，通过稽核系统导出发票明细数据及《稽核结果通知书》并告知辅导期纳税人。辅导期纳税人根据交叉稽核比对结果相符的增值税抵扣凭证本期数据申报抵扣进项税额，未收到交叉稽核比对结果的增值税抵扣凭证,必须当月到税务机关申请处理。
（六）纳税辅导期内，主管税务机关未发现纳税人存在偷税、逃避追缴欠税、骗取出口退税、抗税或其他需要立案查处的税收违法行为的，从期满的次月起不再实行纳税辅导期管理，主管税务机关应制作、送达《税务事项通知书》，告知纳税人；主管税务机关发现辅导期纳税人存在偷税、逃避追缴欠税、骗取出口退税、抗税或其他需要立案查处的税收违法行为的，从期满的次月起按照本规定重新实行纳税辅导期管理，主管税务机关应制作、送达《税务事项通知书》，告知纳税人。
五、简易计税方法申请程序
试点纳税人中的一般纳税人提供的公共交通运输服务、以及试点实施之前购进或者自制的有形动产为标的物提供的经营租赁服务、电影放映服务、仓储服务、装卸搬运服务、收派服务和文化体育服务，以清包工或甲供工程提供的建筑服务等，可以选择按照简易计税方法计算缴纳增值税。但一经选择，36个月内不得变更。
试点纳税人中的一般纳税人申请按照简易计税方法计算缴纳增值税。机关应在受理纳税人申请之日起20个工作日内办理完结，并提醒纳税人可以按照3%征收率开具增值税专用发票，但不得申请抵扣进项税额。
友情提示：建议符合条件的试点纳税人在登记一般纳税人的同时提出简易征收申请审批，避免因错过时机多缴税款。
（一）纳税人申请。纳税人向主管税务机关报送《一般纳税人简易征收申请审批表》（以下简称《简易征收申请表》）二份，申请按照简易计税方法计算缴纳增值税。
（二）文书受理。主管税务机关接到纳税人填报的《简易征收申请表》后，应当场核对，经核对一致且申请资料齐全、符合填列要求的，当场受理，制作《文书受理回执单》；对申请资料不完整或者不符合填列要求的，应当场告知纳税人需要补正的全部内容。
（三）告知纳税人。主管税务机关经过实地核实，审批同意按简易办法征收或不同意按简易办法征收，制作并送达《税务事项通知书》，将认定结果告知纳税人。不同意按简易征收办法计算缴纳增值税的，按一般纳税人一般计税办法申报缴纳增值税。
六、一般纳税人资格的起始时间
除财政部、国家税务总局另有规定外，纳税人自其选择的一般纳税人资格生效之日起，按照增值税一般计税方法计算应纳税额，并按照规定领用增值税专用发票。“一般纳税人资格生效之日”项目，由纳税人在填写《增值税一般纳税人资格登记表》时自行勾选“当月1日”或“次月1日”。
七、一般纳税人管理的其他规定
（一）增值税小规模纳税人根据申报的从事货物生产或者提供应税劳务销售额和提供的应税服务销售额分别计算年应税销售额。无论哪项年应税销售额超过财政部、国家税务总局规定的小规模纳税人标准，均应当按照相关规定申请认定增值税一般纳税人或申请不认定一般纳税人。
（二）试点纳税人中的一般纳税人兼有销售货物、提供加工修理修配劳务或者提供应税服务的，凡未规定可以选择按照简易计税方法计算缴纳增值税的，其全部销售额应一并按照一般计税方法计算缴纳增值税。
（三）除国家税务总局另有规定外，一经登记为一般纳税人后，不得转为小规模纳税人。当增值税一般纳税人发生解散、破产、撤销以及其他情形依法终止增值税纳税义务，申请办理注销税务登记，主管国税机关依法受理时，可办理增值税一般纳税人资格注销的业务。
（四）有下列情形之一的纳税人，应当按照应税服务销售额和规定的增值税适用税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票：
1.一般纳税人会计核算不健全，或者不能够提供准确税务资料的；
2.试点纳税人年销售额超过小规模纳税人年销售额标准，未申请一般纳税人资格认定的。
【案例】：某建筑企业2016年5月至2016年12月的销售额为700万元，但不提出办理一般纳税人资格认定申请，主管国税机关按规定告知后，该企业在限期内仍不办理，国税机关按规定给予该企业按照销售额和适用增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票的处理。
第三章 销售服务、无形资产、不动产范围
第一节 一般规定概述
一、销售服务、无形资产或者不动产，是指有偿提供服务、有偿转让无形资产或者不动产，但属于下列非经营活动的情形除外：
（一）行政单位收取的同时满足以下条件的政府性基金或者行政事业性收费。
1.由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费；
2.收取时开具省级以上（含省级）财政部门监（印）制的财政票据；
3.所收款项全额上缴财政。
（二）单位或者个体工商户聘用的员工为本单位或者雇主提供取得工资的服务。
（三）单位或者个体工商户为聘用的员工提供服务。
（四）财政部和国家税务总局规定的其他情形。
有偿，是指取得货币、货物或者其他经济利益。
二、在境内销售服务、无形资产或者不动产，是指：
（一）服务（租赁不动产除外）或者无形资产（自然资源使用权除外）的销售方或者购买方在境内；
（二）所销售或者租赁的不动产在境内；
（三）所销售自然资源使用权的自然资源在境内；
（四）财政部和国家税务总局规定的其他情形。
三、下列情形不属于在境内销售服务或者无形资产：
（一）境外单位或者个人向境内单位或者个人销售完全在境外发生的服务。
（二）境外单位或者个人向境内单位或者个人销售完全在境外使用的无形资产。
（三）境外单位或者个人向境内单位或者个人出租完全在境外使用的有形动产。
（四）财政部和国家税务总局规定的其他情形。
四、下列情形视同销售服务、无形资产或者不动产：
（一）单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿提供服务，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。
（二）单位或者个人向其他单位或者个人无偿转让无形资产或者不动产，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。
（三）财政部和国家税务总局规定的其他情形。
销售服务、无形资产、不动产范围的具体范围按照《销售服务、无形资产、不动产注释》执行。
销售服务、无形资产、不动产注释
一、销售服务
（一）建筑服务
建筑服务，是指各类建筑物、构筑物及其附属设施的建造、修缮、装饰，线路、管道、设备、设施等的安装以及其他工程作业的业务活动。包括工程服务、安装服务、修缮服务、装饰服务和其他建筑服务。
1.工程服务。
工程服务，是指新建、改建各种建筑物、构筑物的工程作业，包括与建筑物相连的各种设备或者支柱、操作平台的安装或者装设工程作业，以及各种窑炉和金属结构工程作业。
2.安装服务。
安装服务，是指生产设备、动力设备、起重设备、运输设备、传动设备、医疗实验设备以及其他各种设备、设施的装配、安置工程作业，包括与被安装设备相连的工作台、梯子、栏杆的装设工程作业，以及被安装设备的绝缘、防腐、保温、油漆等工程作业。
固定电话、有线电视、宽带、水、电、燃气、暖气等经营者向用户收取的安装费、初装费、开户费、扩容费以及类似收费，按照安装服务缴纳增值税。
3.修缮服务。
修缮服务，是指对建筑物、构筑物进行修补、加固、养护、改善，使之恢复原来的使用价值或者延长其使用期限的工程作业。
4.装饰服务。
装饰服务，是指对建筑物、构筑物进行修饰装修，使之美观或者具有特定用途的工程作业。
5.其他建筑服务。
其他建筑服务，是指上列工程作业之外的各种工程作业服务，如钻井（打井）、拆除建筑物或者构筑物、平整土地、园林绿化、疏浚（不包括航道疏浚）、建筑物平移、搭脚手架、爆破、矿山穿孔、表面附着物（包括岩层、土层、沙层等）剥离和清理等工程作业。
（二）现代服务业
1、租赁服务。
租赁服务，包括融资租赁服务和经营租赁服务。
（1）融资租赁服务，是指具有融资性质和所有权转移特点的租赁活动。即出租人根据承租人所要求的规格、型号、性能等条件购入有形动产或者不动产租赁给承租人，合同期内租赁物所有权属于出租人，承租人只拥有使用权，合同期满付清租金后，承租人有权按照残值购入租赁物，以拥有其所有权。不论出租人是否将租赁物销售给承租人，均属于融资租赁。
按照标的物的不同，融资租赁服务可分为有形动产融资租赁服务和不动产融资租赁服务。
融资性售后回租不按照本税目缴纳增值税。
（2）经营租赁服务，是指在约定时间内将有形动产或者不动产转让他人使用且租赁物所有权不变更的业务活动。
按照标的物的不同，经营租赁服务可分为有形动产经营租赁服务和不动产经营租赁服务。
将建筑物、构筑物等不动产或者飞机、车辆等有形动产的广告位出租给其他单位或者个人用于发布广告，按照经营租赁服务缴纳增值税。
车辆停放服务、道路通行服务（包括过路费、过桥费、过闸费等）等按照不动产经营租赁服务缴纳增值税。
2.商务辅助服务。
商务辅助服务，包括企业管理服务、经纪代理服务、人力资源服务、安全保护服务。
（1）企业管理服务，是指提供总部管理、投资与资产管理、市场管理、物业管理、日常综合管理等服务的业务活动。
（2）经纪代理服务，是指各类经纪、中介、代理服务。包括金融代理、知识产权代理、货物运输代理、代理报关、法律代理、房地产中介、职业中介、婚姻中介、代理记账、拍卖等。
（3）安全保护服务，是指提供保护人身安全和财产安全，维护社会治安等的业务活动。包括场所住宅保安、特种保安、安全系统监控以及其他安保服务。
3.其他现代服务。
其他现代服务，是指除研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、租赁服务、鉴证咨询服务、广播影视服务和商务辅助服务以外的现代服务。
二、销售无形资产
销售无形资产，是指转让无形资产所有权或者使用权的业务活动。无形资产，是指不具实物形态，但能带来经济利益的资产，包括技术、商标、著作权、商誉、自然资源使用权和其他权益性无形资产。
技术，包括专利技术和非专利技术。
自然资源使用权，包括土地使用权、海域使用权、探矿权、采矿权、取水权和其他自然资源使用权。
其他权益性无形资产，包括基础设施资产经营权、公共事业特许权、配额、经营权(包括特许经营权、连锁经营权、其他经营权)、经销权、分销权、代理权、会员权、席位权、网络游戏虚拟道具、域名、名称权、肖像权、冠名权、转会费等。
三、销售不动产
销售不动产，是指转让不动产所有权的业务活动。不动产，是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产，包括建筑物、构筑物等。
建筑物，包括住宅、商业营业用房、办公楼等可供居住、工作或者进行其他活动的建造物。
构筑物，包括道路、桥梁、隧道、水坝等建造物。
转让建筑物有限产权或者永久使用权的，转让在建的建筑物或者构筑物所有权的，以及在转让建筑物或者构筑物时一并转让其所占土地的使用权的，按照销售不动产缴纳增值税。
第二节 销售服务、无形资产、不动产的规定
一、概念
销售服务、无形资产或者不动产，是指有偿提供服务、有偿转让无形资产或者不动产。有偿，是指取得货币、货物或者其他经济利益。
有偿是确立销售服务、无形资产、不动产是否缴纳增值税的条件之一，其直接影响一项服务行为是否征税。
二、非经营活动的情形
非经营活动不属于销售服务、无形资产或者不动产，包括以下四个方面的内容：
（一）行政单位收取的同时满足以下条件的政府性基金或者行政事业性收费。
1.由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费；
2.收取时开具省级以上（含省级）财政部门监（印）制的财政票据；
3.所收款项全额上缴财政。
（二）单位或者个体工商户聘用的员工为本单位或者雇主提供取得工资的服务。
（三）单位或者个体工商户为聘用的员工提供服务。
（四）财政部和国家税务总局规定的其他情形。
三、视同销售服务、无形资产或者不动产情形
视同销售服务、无形资产或者不动产具体包括如下情形：
（一）单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿提供服务，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。
（二）单位或者个人向其他单位或者个人无偿转让无形资产或者不动产，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。
（三）财政部和国家税务总局规定的其他情形。
四、境内销售服务或者无形资产的界定
（一）下列情形不属于在境内销售服务或者无形资产
1.境外单位或者个人向境内单位或者个人销售完全在境外发生的服务。
2.境外单位或者个人向境内单位或者个人销售完全在境外使用的无形资产。
3.境外单位或者个人向境内单位或者个人出租完全在境外使用的有形动产。
4.财政部和国家税务总局规定的其他情形。
（二）在境内销售服务、无形资产或者不动产，是指：
1.服务（租赁不动产除外）或者无形资产（自然资源使用权除外）的销售方或者购买方在境内；
2.所销售或者租赁的不动产在境内；
3.所销售自然资源使用权的自然资源在境内；
4.财政部和国家税务总局规定的其他情形。
第三节 建筑业行业概述
建筑业是国民经济的重要物质生产部门，与国民经济发展、人民生活改善有着密切关系。中国正处于从低收入国家向中等收入国家发展的过渡阶段，基础设施的建设以及城市化进程的加快，有力地推动了建筑业迅速发展，对国民经济增长的贡献度日益增强。1978年以来，建筑市场规模不断扩大，国内建筑业产值增长了20多倍，建筑业增加值占国内生产总值的比重也从1978年的3.8%增加到2007年的7.0%，建筑业已成为解决就业、增加农民收入、拉动国民经济快速增长的重要力量。
―、建筑业的概念
在国民经济核算体系、《全部经济活动的国际标准产业分类》(ISIC, International Standard Industrial Classification of all Economic Activities)和《中心产品分类》（CPC, Central Product Classification)等体系和标准中，可以发现“狭义的建筑业”和“广义的建筑业”两种不同的分类方法，通过世界贸易组织（WT0)关于建筑服务贸易的分类，可以进一步了解建筑产品和建筑服务的联系与区别。按照传统的统计分类，建筑业主要包括建筑产品的生产（即施工）活动，因而是狭义的建筑业；广义的建筑业则涵盖了建筑产品的生产以及与建筑生产有关的所有的服务内容，包括规划、勘察、设计、建筑材料与成品及半成品的生产、施工及安装，建成环境的运营、维护及管理，以及相关的咨询和中介服务等，这反映了建筑业真实的经济活动空间。
《辞海》（1997年版）对建筑业的定义是：“国民经济的一个物质生产部门。主要从事建筑安装工程的生产活动，为国民经济各部门建造房屋和构筑物，并安装机器设备。建筑安装工程主要由建筑安装企业承担进行，也可由建设单位（即工程所有者）自行组织力量进行。建筑安装企业的总体称‘建筑工业’，是建筑业的主要组成部分。建筑业的生产活动包括建筑工业和自营建设单位的建筑活动以及有关的勘察设计工作。”根据《中国大百科全书•土木工程》卷的《建筑经济》分册，建筑业的范畴包括从事建筑产品生产（包括勘察、设计、建筑材料、半成品和成品的生产、施工及安装）、维修和管理的机构以及有关的教学、咨询、科研、行业组织等机构。与《辞海》的定义相比，这个定义的范围要宽泛得多。
在我国的国民经济核算体系和标准产业分类法中，建筑业被划定在第二产业的范围之内。在1994年的《国民经济行业分类与代码》（GB/T4757—1994)中建筑业门类包括勘察设计业、建筑安装业和建筑工程管理、监督及咨询业三个大类。而2002年颁布的《国民经济行业分类》(GB/T4754—2002)按照国际通行的经济活动同质性原则，为了便于统计，对1994年的标准进行了调整，将建筑业的范围仅包括房屋和土木工程建筑业、建筑安装业、建筑装饰业和其他建筑业，而把工程管理服务、工程勘察设计、规划管理等相关服务列在“科学研究、技术服务和地质勘察业”门类的“专门技术服务业”大类中，显然这是“狭义的建筑业”。当前我国关于建筑业的经济统计数据按照“狭义的建筑业”实施，但是建筑企业的活动范围和发展空间不受“狭义建筑业”概念的限制，在“建筑业”行业管理中仍采用“广义建筑业”的概念，以涵盖建筑产品以及与建筑业生产活动有关的所有的服务活动。
从整体看，目前国内很多建筑施工企业的业务经营范围已经从过去长期以来比较单一的建筑施工类业务，逐步向上下游的经营业务拓展和延伸，很多企业事实上已发展成为从事包括勘探、设计、施工、安装等经营业务在内的综合型企业。例如中建总公司的经营范围包括建筑承包、设计规划、房地产开发、机械出租、贸易、项目监理、物业承揽等。
二、建筑业的分类
1.按照施工内容和统计口径的一般标准分类（见表1)。
表1
代码 类别名称
门类 大类 中类 小类
E 建筑业
47 房屋和土木工程建筑业
471 4710 房屋工程建筑
472 土木工程建筑
4721 铁路、道路、隧道和桥梁工程建筑
4722 水利和港口工程建筑
4723 工矿工程建筑
4724 架线和管道工程建筑
4729 其他土木工程建筑
48 建筑安装业
480 4800 建筑安装业
49 建筑安装业
490 4900 建筑安装业
50 其他建筑业
501 5010 工程准备
502 5020 提供施工设备服务
509 5090 其他未列明的建筑活动
2. 按照建筑物主体结构分类。有砖木结构、砖混结构、钢混结构、轻型钢结构和重型钢结构等。
3. 按照承包工程企业的业务性质和能力分类。
(1) 综合施工及总承包企业。是指可以为建设工程项目提供设计和施工一体化、全过程服务的建筑企业。按照建设主管部门的等级标准从高到低分别是特级、一级、二级和三级。
(2) 专业施工企业。是指专门从事某一项专业施工生产的企业，例如桩基工程公司、机械化施工公司、工业设备安装公司、给排水工程公司、专业钢结构公司、专业幕墙公司、专业核工程公司、专业水利水电、矿山、冶炼、石化工程公司、专业电力、电子、电信、通信工程公司、专业市政公用、公路、铁路、港口、航道、桥梁、隧道、机场工程公司、专业爆破拆除工程公司等。
(3) 专项分包公司。是指从事工程施工专项分包活动的劳务型企业，一般不单独承包工程，只能为其他企业提供相关专业工种施工的劳务，这类企业规模小，但数量多。
三、建筑业的特点
1. 建筑业产品的特点。建筑业产品具有固定性、单件性和多样性、形体庞大和使用寿命长、产权不完整性等特点。
(1) 固定性。建筑安装工程的生产位置是固定不变的，必须在建设单位指定的地点进行施工，并与土地连成一体，位置一经确定一般就不能移动。
(2) 单件性和多样性。建筑业企业建造的建筑产品都有不同的功能、结构和用途，只能按照建设单位和单个图纸的要求组织单件生产，一般不能像工业企业那样批量生产。由于单件性的特点使得建筑产品在用途、性质、结构和标准上千差万别，多种多样，不仅满足社会生产和使用功能的需要，还满足人们对建筑产品的审美要求。
(3) 形体庞大和使用寿命长。建筑产品一般体积庞大，占用空间大，消耗的资源和社会劳动量大，施工产值高，一般作为建设单位的固
定资产管理，使用寿命长。
(4) 产权不完整性。建筑工程不是一般的商品，它体积庞大、价值高昂，其价值中含有业主或用户直接投人的部分，所以承包企业不能对整个工程拥有所有权，而只能对其承包投入的部分拥有债权，以及为使业主或用户支付工程价款而暂时占有的留置权和解决偾务纠纷而在该建筑产品上的优先受偿权。所以建筑企业对建筑工程来说，不像工业企业那样对库存产品拥有所有权。
2. 建筑业生产的特点。受建筑业产品特点的直接影响，建筑业生产具有流动性、长期性、综合协作性的特点。
(1) 流动性。建筑工程的固定性决定了施工生产的流动性。施工企业在不同地区承包工程，工程结束后，施工机械、设备、材料、人员都要随施工对象坐落位置的变化而迁徙流动。由此发生临时设施、迁移搬运等建筑业独有的费用。流动性的特点使得建筑施工企业跨区域经营的特点非常明显，注册地往往和施工所在地不一致，不少大型施工企业每年有几十乃至几百个项目分布在全国各地。不少公路、铁路、管线、水利施工项目由于施工距离长，一个项目经常横跨多个省市。另外，随着建筑施工企业“走出去”战略的实施，我国施工企业对外工程承包保持了高速的增长势头，2006年对外承包工程合同金额达到660亿美元，工程施工地点涉及世界各大洲，近200个国家和地区。
(2) 长期性。建筑产品施工过程是一个规模大、消耗多、周期长的生产性消耗过程。一个大中型建设项目往往要花费几千万、上亿甚至几十亿以上的资金，从招投标开始到组织施工、项目验收、审计决算、维修回访一个周期往往需要几年、十几年甚至更长的时间。
(3) 综合协作性。随着专业化程度的不断提高，很多工程并不是由一个施工企业直接去完成的，而是由总承包企业和多个专业分包公司和劳务分包公司的综合体协作完成的。所以，很多工程在施工中存在多种协作关系，有业主和总承包公司之间的关系，有总承包公司和各分包公司之间的关系以及各分包公司之间的关系。
随着国家对建设工程监管力度的不断加大，施工企业与设计、监理、审计等单位存在着协作关系，与建设主管、安全生产、环保、银
行、税务、工商、劳动、保险等众多部门存在着被监管的关系。同时税费、基金、保证金众多也是建筑行业与其相关的重要特点。
3. 建筑业经营管理的特点。施工企业建筑产品和施工生产的特点，直接影响和决定了施工企业经营管理具有如下特点：管理环境复杂多样、劳动用工关系复杂、工程发包形式多样、资金占用量大等特点。
(1) 管理环境复杂多样。建筑物的固定性及施工生产的流动性决定着管理环境不可预见的因素特别多，如地质、气候、市场竞争、劳动力来源、物资供应、语言沟通、风俗习惯、法律法规等。任何对管理环境复杂性理解的偏差和疏忽都可能造成施工企业重大的经济损失，尤其在国际市场。
(2) 劳动用工关系复杂。既有固定的管理人员、技术人员和主要技术工人，又有大量的劳务雇佣工人；既有劳务公司整建制派遣的劳务工人，又有在劳动力市场临时招聘的人员；既有规范的劳务公司，又有不规范的劳务班组和个人。同时由于施工定额中人工单日取费严重偏低，所以以时间换工资的现象普遍存在。
(3) 工程发包形式多样。发包方发包工程目前主要有设计施工一体化的交钥匙的总承包方式；有包工包料的施工总承包方式；有约定材料甲供的发包方式；有辅材自购的承包方式；有纯粹清包劳务的承包方式。
(4) 资金占用量大。建筑产品价值高、周期长、监管部门多，建设单位如果没有充足的资金基建项目就开工建设，往往会导致一个项目周期会占用施工企业大童的资金，企业应收账款逐年增长。据不完全统计，建筑施工企业除在建设施工过程中垫付大量的建设资金外，还需缴纳数量众多的保证金和费用，如投标保证金、履约保证金、质量保证金、安全保证金、民工工资保障金、强制缴纳的众多的保险以及名目繁多的基金费用。
4．建筑业会计核算的特点。总体上讲，由于建筑产品单件性的特点，建筑业企业会计核算没有工业企业分步、分批、分品种核算特点，但它流动性、单件性、周期长的特点又使建筑业企业的核算有着鲜明的特点，即分级管理和核算、收入的确认难、成本归集难、资产管理难。
(1) 分级管理和核算。为适应施工企业生产所具有流动性大、施工生产分散等特点，施工企业需要采用分级管理、分级核算的办法，使核算工作和施工生产有机地结合起来，直接反映施工生产的经济效果。目前我国较小的施工企业一般采用公司一项目部的两级核算模式；较大的施工企业一般采用总公司一分公司一项目部或母公司一子公司一项目部的三级核算模式；更大的施工企业也有收入成本四级汇总的核算模式。
(2) 收入确认难。一是目前我国建筑市场合同管理很不规范，部分备案、实际执行的合同不相一致；由于招标法对降标幅度的限制，就有了招投标之前实际降标的承诺函；还由于施工过程中业主的不断变更、指定分包和建筑材料价格波动幅度大，往往使实际造价和合同造价相差很大，再加上不少业主对变更部分不及时签证，致使收入确认的难度加大。二是由于建设工程跨年度施工非常普遍，使得施工收入在各年度之间的划分比较困难，目前会计准则提供的完工百分比确认收入的方法，不论是收入百分比法还是成本百分比法还是专业测量法，都采用的是估计的方法，收入确认带有很大的不确定性。三是项目竣工决算久拖不决，重复审计情况比较突出，导致收入确认时间很长。四是业主拖欠决算款、不支付决算款、以房抵款、以物抵款等现象比较突出，增加了施工企业的坏账风险。
(3) 成本归集难。一是由于建筑材料发票管理不够规范，不能完全取得合规的发票。同时由于施工企业资金紧张，往往先收料后付款，难以及时取得发票，所以成本确认不易及时。二是材料价格波动大，同一材料不同时间、不同品牌、不同质量、不同地区、不同付款条件价格差异较大，加大核实真实性的难度，容易形成漏洞。三是人员流动性大，工资标准差距大，人工成本容易被操纵。同时大多数施工企业发放工资采取平时预付、年底清算分配的办法，这种方法缓解了企业的资金压力，但同时也影响了人工成本核算的及时性。四是由于项目周期长，所以后续成本较多，比如预决算费用、应收账款清收费用、回访保修费用（一般此项费用预留的标准是5%)等，难以及时进行成本归集，容易造成项目的虚盈实亏。另外，由于建筑产品差异大，可比性差，不同建筑物之间的实际成本难以直接比较，从而使得建筑产品较难进行成本的事后分析和监控。针对上述状况，不少企业提出了会计核算与预算、决算“三算”合一，对成本管理实施全过程控制的方法，在实践中取得了较好的效果。
(4) 资产管理难。施工企业施工生产大都是露天作业，环境恶劣，资产长期处于振动腐蚀的环境中，并且经常处于超负荷的工作状态，如果不加强管理或不及时更新，会造成重大的安全隐患。另外，由于气候原因及施工人员的返乡，在项目结束后的搬运迁移，都会给资产的保管和维护带来很大的难度。
四、生产经营流程
建筑业企业在承接各项工程作业时，基本都把项目部作为基本实施单位，生产经营的整个流程也都围绕项目部展开。较为规范的建筑企业主要生产流程为（见图1):
第一步，项目考察。企业组织人员对知悉的项目建设信息进行考察，确定是否参与建设项目的招投标。
第二步，公司投标。企业确定参与招投标后，组织技术人员制作标书，进行投标。
第三步，成立项目部。在收到建设单位发出的中标通知书后，决定成立项目部。确定项目负责人，从技术、工程、材料、财务等部门选派人员，参与项目部的生产经营管理，且根据项目建设需要确定招工事项。项目部在项目所在地开设银行临时账户，其印鉴章由总部编号，每个项目部按规定使用各自的印鉴章。
第四步，编制计划成本。企业组织人员对施工项目的成本进行详细调査。根据调査情况，企业编制计划成本，项目在计划成本范围内不能亏损，并与项目部签订责任状，以此考核项目负责人的经营业绩。
图1生产经营流程图
第五步，项目实施。项目负责人制订施工方案，报总部同意后，代表企业完成施工全过程，具体组织项目的施工建设、财务核算等经营活动。
第六步，项目完工。项目部完成建设项目的施工作业后，由企业或项目部与建设单位结算工程价款，并接受有关部门的验收。
第七步，项目部解散。项目结束后，大部分人员解散，回到部门或其他项目上去。项目部也就此解散，仅留少数人员负责项目的扫尾工作。
五、组织结构类型
1. 直线制组织结构。直线制，也称军队式结构，它是一种最早也是最简单的组织形式。特点是企业各级行政单位从上到下实行垂直领导，呈金字塔结构。下属部门只接受一个上级的指令，各级主管负责人对所属单位负全责。公司不另设职能机构（可设职能人员协助工作），一切管理职能基本上都由行政主管自己执行。其结构比较简单，责任分明，命令统一。建筑工程相对集中、周期短、工程规模较小且总公司能够控制管理，也不需要成立分公司、项目部进行层级管理，小型建筑公司大多采用此类组织结构。
2. 直线职能制组织结构。目前，建筑业企业的组织结构普遍采用的是直线职能制。以直线制为基础，在公司行政领导下设置相应的职能部门，实行公司行政领导统一指挥与职能部门参谋、指导相结合的组织结构形式。这是一种集权和分权相结合的组织结构形式，有助于提高管理效率。
由于市场经济的不断发展，跨地区承接工程日益增多，再加上建筑工程周期长的特点，同时出于区域管理、专业管理的需要，建筑企业按照法律法规规定在注册地以外设立分公司。分公司根据管辖范围在施工地再成立工程项目部，形成“公司一分公司一项目部”三级管理模式。项目部对项目发生的成本支出进行核算，其经营成果不论盈亏全部向上划交，分公司为成本核算中心，对各项目部的成本进行汇总，公司总部为利润核算中心，反映公司整体收入、成本、费用以及经营成果。大多建筑业企业采用直线职能制组织结构（见图2)。
图2直线职能制组织结构图
3. 事业部制组织结构。也称分权制结构，是一种在直线职能制基础上演变而成的现代企业组织结构形式。事业部制是一种高度（层）集权下的分权管理体制。事业部制是分级管理、分级核算、自负盈亏的一种形式，即一个公司按地区或按项目部分成若干个事业部，各事业部在公司宏观领导下，拥有完全的经营自主权，实行独立经营、独立核算的部门，公司总部只保留人事决策、预算控制和监督权，并通过利润等指标对事业部进行控制。事业部可以是一个分公司，也可以是项目部，或者是一个工程处（队），但各事业部都不具有法人资格。事业部制组织结构适用于规模大、技术复杂的较大型建筑企业。
4. 矩阵制组织结构。它是在直线职能制垂直形态组织系统的基础上，再增加一种横向的领导系统。矩阵式组织结构模式的独特之处在于事业部制与职能制组织结构特征的同时实现。有利于企业提髙效率而降低成本。
在组织结构上，既有按职能划分的垂直领导系统，又有按项目划分的横向领导关系的结构。矩阵制组织结构的核心是垂直和水平两维结构的组合。职能部门照常行使着管理职能，但公司的业务活动是以项目的形式存在的。项目由项目经理全权负责，职能经理配置适合的人力(或财产）资源，在项目期间，这些员工（或财产）归项目经理管理。而职能经理的责任是保证人力（或财产）资源合理有效的利用。这种组织结构适用于跨地区分公司（项目部）多且规模庞大的建筑业企业。
5. 母子公司制组织结构。母公司和子公司都具有法人资格，子公司受母公司控制。子公司有自己的公司名称和董事会，有独立的法人财产，并以此承担有限责任，子公司以自己的名义从事各种民事活动。
建筑业总承包市场和资本市场的发展，大型建筑业企业按照“生产经营为目的，资本管控为纽带，互相促进，共同发展”的目标，先后成立母子公司制建筑业企业集团。另外，政府授权资产经营的国有独资企业，近几年改制改组纷纷成立大型控股建筑集团公司，如北京城建集团总公司、深圳建设投资控股公司、上海建工集团等。
在这种组织结构形式下，集团母公司对子公司的控制是基于产权(股权）的占有以及相关契约的联结，是以股权为依据，是通过法人治理结构按规范程序来行使。股权控制主要表现在人事控制、要素控制以及重大经营决策和投资决策控制等方面。
6. 公司协作制组织结构。一些建筑企业因建筑资质较低，无力开拓市场，往往会依附资质较高的建筑企业开展业务（俗称挂靠经营），这种组织结构称为公司协作制组织结构。公司与公司之间不存在资本控制关系，均属于独立的法人企业，在隶属关系上有集团成员单位和非成员单位两种形式，组织形式类似于母子公司制。
具体业务上，建筑施工合同由建筑资质较高建筑业企业与建设单位签订，然后资质较高建筑企业与资质较低建筑企业签订协作协议，明确双方的法律责任，建筑作业均由资质较低者付诸实施。工程的质量、安全、款项均由资质较高者监管。工程结束后，资质较低者向资质较高者支付一定的服务费。财务核算上，合作双方各自按照实际收入核算，即资质较低的企业核算全部的施工收入、成本、费用和利润；资质较高的企业仅仅核算提供服务而收取的管理费及与之配套的支出。
第四节 房地产业概述
房地产又称为不动产，是指土地、建筑物及固着在土地、建筑物上不可分离的部分及其附带的各种权益，具有位置固定、不可移动、使用长期、个别性等特征。房地产开发与经营是按照城市规划和社会经济发展的需要，在依法取得国有土地使用权后，对土地和地上建筑物、构筑物及其他设施进行开发建设和经营管理的一项综合性社会经济活动，它贯穿于项目规划、开发土地、房屋建造、经营销售、后续管理服务等全过程。
我国房地产开发与经营形式呈多样性。按开发对象，可划分为土地开发、房地产综合开发；按开发项目，可划分为单项开发、综合开发；按开发进度安排，可分为一次性开发和滚动开发；按开发地点，可划分为城市开发、城镇开发和农村开发等。
房地产开发与经营应当按照经济效益、社会效益、环境效益相统一的原则，通过开发土地取得对开发项目实施全面规划、合理布局、配套建设等一系列经济活动，对开发项目开展经营管理，实现综合效益最佳化。
一、房地产业业务范围
房地产开发与经营业务主要有房地产投资与开发、经营与销售、历地产服务、其他业务等。
1. 房地产投资与开发。房地产开发企业通过投资购置土地使用权及建筑物行为来展开业务，将投入的货币资金转换为商品资金，是房地产投资与开发的起点。
2. 房地产经营与销售。房地产企业在开发过程中或者完成开发项目以后，对外实施房地产产品预售、销售、租赁或对外投资和分配等行为，是一个通过出售产品转换为货币资金的过程，从而获得相应的利润。现有房地产经营的主要产品类型有住宅、商业房地产、工业房地产、旅游房地产、农业房地产和特殊房地产。
住宅是指供人们日常居住的房屋，包括普通住宅、高级公寓、别墅。
商业房地产是指对写字楼、旅馆、商店、酒店、银行等进行经营性服务行业所使用的房屋。
工业房地产是指被物质生产部门作为基本生产要素使用的房屋，如厂房、仓库、实验室和配套服务用房等。
旅游房地产是指公园、风景名胜、历史古迹、沙滩、高尔夫球场等休闲娱乐场所和用房。
农业房地产是指以种植和放牧为主的用房和设施，如农场、林场、牧场、果园等。
特殊房地产是指用途特殊的房屋及配套用房，如政府机关办公楼学校、教堂、寺庙、墓地等。
3.以收费或合同为基础的房地产活动。通过在物业买卖租赁和管理过程中获得收益，可分为房地产管理、房地产中介和物业管理
房地产管理是指行使政府职能的房地产管理部门所从事的土地使用管理、房地产登记、拆迁管理、交易管理等。
房地产中介是指房地产买卖和租赁过程中所发生的中介活动，包括经纪、代理、估价、咨询、拍卖等。
物业管理是指物业管理企业提供的各种类型物业的管理、维护和保养活动。
4．其他业务。以土地使用权或开发房产实施对外投资开发项目，吸纳外来单位和个人投资实施合作开发等。
二、房地产行业的特点
与其他行业相比，房地产业具有特定的程序性、系统性以及组织的特殊性等特征，具有运作环节多、投资金额大、时间周期长、社会影响面广等特点，具体有以下几点：
1. 运作环节多。房地产开发从土地取得到售后服务，期间要经过开发用地取得、规划设计、建筑承包、竣工验收、对外销售、售后服务等多个环节。
2. 投入金额大。由于房地产项目产品的高价值性且建设开发周期较长，对资金需求量较大，因此房地产开发企业的自有资金量是否充足、融资渠道是否畅通极为重要。
3. 产业链长。房地产业涉及建筑材料、施工安装、装饰装潢、家居家电、通信网络、水、电、服务等许多行业，与其他行业关联度密切，具有很强的经济带动性。
4. 社会影响面广。房地产的经营与开发活动涉及环境改造、百姓
安居、劳动就业等，对创建和谐社会和国民经济发展起到举足轻重的作用。
5．投资风险高。由于房地产业受资金占用量大，投资周期长，市场需求变化快，宏观经济影响大等因素的影响，房地产业存在较高的投资风险。
6．业务发展地域性强。房地产业务开发与地区经济的发展密不可分，经济较发达的地区，其房地产行业发展往往较快。
三、房地产业的生产经营流程
根据我国房地产行业特点，房地产开发的生产经营流程主要有注册登记、土地取得、立项与规划、建筑施工、销售管理、产权办理等方面。
（一）注册登记
1. 根据我国城市房地产经营管理条例规定，设立房地产开发公司除应符合《公司法》规定的设立条件外，还应当具有下列条件：
(1) 100万元以上的注册资本。
(2) 有4名以上持有资格证书的房地产专业、建筑工程专业的专职技术人员，2名以上持有资格证书的专职会计人员（省、自治区、直辖市人民政府可以根据本地方的实际情况，对设立房地产开发企业的注册资本和专业技术人员的条件作出高于上述标准的规定），应当向县级以上人民政府工商行政管理部门申请登记。
工商行政管理部门自收到房地产企业申请之日起30日内，在听取同级房地产开发主管部门的审核意见后予以注册登记。
外商投资设立房地产开发企业的，除按照上述规定外，还应当依照外商投资企业法律、行政法规的规定，办理有关审批手续。
2. 房地产开发企业自领取营业执照之日起30日内，持营业执照、企业章程、验资证明、企业法定代表人的身份证明、专业技术人员的资格证书和聘用合同等有关文件证明材料，到登记机关所在地的房地产开发主管部门备案。
房地产开发主管部门根据房地产开发企业的资产、专业技术人员和开发经营业绩等，对备案的房地产开发企业核定资质等级。资质证书由省建设厅核发。资质等级一般分为一、二、三、四级，条件按照注册资本大小，从事房地产开发经营年份，近3年房屋建筑累计竣工面积或者累计完成与此相当的房地产开发投资额，连续5年建筑工程质量合格率，上一年房屋建筑施工面积或者完成与此相当的房地产开发投资额，有职称的建筑、结构、财务及有关经济类的专业管理人员数量，具有完善的质量保证体系、制度以及是否发生过重大工程质量事故等进行划分，并承担相应的房地产开发项目。房地产开发企业应当按照核定的资质等级，承担相应的房地产开发项目。未取得房地产开发资质等级证书的企业，不能从事房地产开发经营业务。
（二）土地取得
根据我国法律规定，房地产开发企业主要有出让、划拨和其他取得国有土地开发权方式。
1. 出让方式取得。土地使用权出让是国家以土地所有人的身份将土地使用权在一定期限内让与土地使用者，由土地使用者向国家支付土地使用权出让金的行为。土地使用权出让有拍卖、招标和协议三种方式。
(1) 拍卖方式取得。拍卖出让土地使用权是指在指定时间、公开场合，在土地管理部门拍卖主持人主持下，竞投者按规定方式应价，竞投土地使用权，由出价最高者获得土地使用权的土地出让方式。
(2) 招投标方式取得。招标出让土地使用权是指在规定期限内，由符合条件的单位和个人以书面投标形式，竞投某地段土地使用权，招标人根据一定要求择优确定受让人，受让人在办理完一切手续后取得土地使用权方式。
(3) 协议出让方式取得。协议出让土地使用权是指国家以协议方式将国有土地使用权在一定年限内出让给土地使用者，由土地使用者向国家支付土地使用权出让金行为。这是一种特殊的取得开发土地使用权方式，通过协议方式取得土地使用权形式的，必须经上级人民政府批准。
2. 划拨方式取得。土地使用权划拨是指县级以上人民政府依法批准，在土地使用者缴纳补偿、安置等费用后将该土地交付其使用，或者将土地使用权无偿交付给土地使用者使用的行为。一般用于国家机关、经济适用房、廉租房、公益事业等项目。
房地产企业取得土地开发使用权后，还需要凭借建设用地规划许可证，到政府土地行政主管部门申请开发建设用地，办理土地征用划拨或出让等相关手续。
3. 其他方式取得。主要是指房地产开发企业在经济活动中通过债务重组、吸收合并、投资等方式取得土地使用权。
（三）立项与规划
根据我国《城市房地产开发经营管理条例》规定，房地产开发项目应当符合土地利用总体规划、年度建设用地计划和城市规划、房地产开发年度计划的要求，按照国家有关规定报计划主管部门批准，并纳人年度固定资产投资计划，进行项目审批。
房地产开发项目立项批准以后，按照“统一规划、合理布局、因地制宜、综合开发、配套建设”原则，对开发区域内的建筑物、构筑物及配套设施等实行统一规划。由于房地产开发企业取得的开发项目土地已通过国家有关部门总体规划论证，所以房地产开发企业要在这个总体规划的控制范围内，委托有规划设计资格的单位提出初步规划及建筑设计方案，填报建设用地规划许可申请表，报经城市规划行政管理部门审核同意，核发《建设用地规划许可证》和《临时建设用地规划许可证和临时规划许可证》。
房地产企业在通过建设用地规划审批后，向建设管理部门及时办理建设工程规划许可审批手续，取得《建设工程规划许可证》。
（四）建筑施工
房地产开发企业在取得《建设用地规划许可证》和《临时建设用地规划许可证和临时规划许可证》以及《建设工程规划许可证》后，采用工程项目招投标方式选择合适的项目建设承包单位和建设工程监理单位。
建筑项目承包单位中标房地产开发建设项目后，在建筑施工之前，向建筑管理单位报建设工程项目，申领《建筑工程施工许可证》，并申办建筑工程质量监督和施工图设计审查等事项。
建设项目施工完成后，由城市建设行政主管部门主持的综合竣工验收并备案，形成竣工决算报告。竣工决算报告需要经有资质的审计部门出具审计报告。
（五）销售管理
房地产开发企业在开发房地产过程中，主要采用预售、现售、出租以及其他方式处置开发的房地产。
1. 采取预售方式，也称“期房销售”。预售方式是指房地产开发企业为加速资金回笼，减少投资成本，将正在建设中的房地产预先出售给承购人，由承购人支付定金或房价款的行为。根据《城市商品房预售管理办法》（建设部令第40号）有关规定，房地产开发企业需要符合下列条件，才能实行预售商品房：
(1) 已交付全部土地使用权出让金，取得土地使用权。
(2) 持有建设工程规划许可证和施工许可证。
(3) 按提供预售的商品房计算，投人开发建设的资金达到工程建设总投资的25%以上，并已经确定施工进度和竣工交付日期。
(4) 取得《商品房预售许可证》。
商品房预售时，房地产开发企业应当与承购人签订商品房预售合同，并在签约之日起30日内持商品房预售合同向县级以上人民政府房地产管理部门和土地管理部门办理登记备案手续。
2. 采取商品房现售方式，也称“现房销售”。商品房现售是指房地产开发企业将竣工验收合格的商品房出售给买受人，并由买受人支付房价款的行为。根据《商品房销售管理办法》（建设部令第88号）规定，对商品房现售，应当符合以下条件：
(1) 现售商品房的房地产开发企业应当具有企业法人营业执照和房地产开发企业资质证书。
(2) 取得土地使用权证书或者使用土地的批准文件。
(3) 持有建设工程规划许可证和施工许可证。
(4) 已通过竣工验收。
(5) 拆迁安置已经落实。
(6) 供水、供电、供热、燃气、通信等配套基础设施具备交付使用条件，其他配套基础设施和公共设施具备交付使用条件或者已确定施工进度和交付日期；
(7) 物业管理方案已经落实。在符合以上要求后，房地产开发企业应当在商品房现售前，将房地产开发项目竣工验收报告单及符合商品房现售条件的有关证明文件报送房地产开发主管部门备案。销售时，房地产开发企业和买受人应当订立书面商品房买卖合同，并提供《住宅质量保证书》、《住宅使用说明书》，买卖双方签订《商品房买卖合同》以及《商品房买卖合同补充协议》。
在商品住房销售时，对住宅共用的配套设施可根据《建设部财务部关于印发〈住宅共用部位共用设施设备维修基金管理办法〉的通知》
(建住房〔1998〕213号）文件精神，经购房者与售房单位签订，购房者应当按购房款2%~3%的比例向售房单位缴交维修基金，售房单位代为收取的维修基金属全体业主共同所有，不计入住宅销售收入。
3. 采取租赁方式实现收入。房地产开发企业除了将开发的房地产投放到市场实现销售以外，也将部分房地产用于出租，获取租赁收入。
4. 采取其他方式处置开发房地产。将开发的房地产用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、用作分配给股东或投资人抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为。
（六）产权办理
房地产产权办理是一项产权转移的过程，也是一项房屋权属登记过程，是房地产交易买卖过程中一个不可缺少的重要环节。《城市房屋权属登记管理办法》规定：“房屋权属证书是权利人依法拥有房屋所有权并对房屋行使占有、使用、收益和处分权利的唯一合法凭证。依法登记的房屋权利受国家法律保护。”
房屋权属登记是指房地产行政主管部门代表政府对房屋所有权以及由上述权利产生的抵押权、典权等房屋其他权利进行登记，并依法确认房屋产权归属关系的行为。房屋权属登记遵循房屋所有权和该房屋占用范围内的土地使用权权利主体一致的原则。
国家实行房屋所有权登记发证制度，在房产过户时必须办理土地使用证和房产权属证。这两类证书是经过政府房地产行政机关审査确认后发给权利人的法律性凭证，政府保证它的真实性和合法性，其他任何材料和证明都不具有这样的权威性。
房地产开发企业应当按照合同约定，将符合交付使用条件的房地产按期交付给买受人。对预售的商品房自交付使用之日起90日内，承购人应当持有关凭证到县级以上人民政府房地产管理部门和土地管理部门办理权属登记手续。在办理土地使用证和房产权属证之前，房地产开发商须向土地管理和房产管理部门提交下列资料：单位资格等级证书、营业执照和法人资格证书（股份制、有限责任公司还应提交公司章程）、物价局核价批文，向房管中心申请商品房销售面积测绘认定工作，以测绘认定的面积才可签订的销售合同（房屋测绘面积报告单）、出售商品房明细表、立项批文、土地批文、出让土地的出让合同、建设用地规划许可证及附图、建设工程规划许可证及附图、竣工平面图、竣工验收备案表、建设项目竣工集中验收、白蚁防治协议及交费发票、地名办证明及物业用房移交清单，有开发地块原有房产证的，须提交原房产证、商品房预售证及其他有关合法证明材料。
房地产受让方在办理土地使用证时，应向国土管理部门提供以下资料：土地使用权登记申请表、原土地使用证（原件）、房产证、户主身份证，是单位的应提供营业执照、法人身份证、法人资格证书、委托办理的还须提交委托书及委托人身份证、商品房购销合同，购房户未到法定年龄的须提交监户人证明、购房的交易契证、税单等。
房产受让方在办理房产证时，应向房产管理部门提供以下资料：产权人身份证、印章、所有权转移登记申请表、商品房购销合同及购买发票，购房户未到法定年龄的须提交监护人证明、开发商房产证、契证、完税证等相关资料。
四、 房地产开发企业财务核算主要内容及特点
房地产开发企业生产经营及其商品的特殊性，以及房地产开发各个阶段的不同特点，决定了其财务核算的特殊性。本节概括性地重点介绍房地产开发企业财务核算的主要内容及特点，具体财务核算程序及方法见第二章。
（一）房地产开发企业财务核算的主要内容
一般来说，房地产开发企业财务核算的内容主要有：①筹措开发项目所需资金；②及时、正确地计算土地开发和各种房屋建设的工程成本，加强成本管理，降低成本；③正确核算开发经营收支，加强经营管理，提高经济效益；④强化商品房销售管理工作，及时收回价款；⑤按照国家有关政策，正确地对企业利润进行分配。
由于房地产开发企业的各个阶段特点不同，其财务核算的侧重点也有所不同。具体来说，房地产开发阶段可分为房地产开发企业的设立阶段、开发项目的准备阶段、项目开发阶段、房地产销售阶段及利润分配阶段。
1. 设立阶段财务核算的主要内容。成立新的房地产开发企业必须按规定办理有关登记注册手续，包括办理企业名称登记、验资、制定公司章程、办理营业执照、银行开户和纳税登记。因此，这一阶段的财务核算重点是注册资本金及筹建费用的核算，核算的难点是对投资方投入的非现金资产（包括存货、固定资产、无形资产）的计价。
2. 开发项目准备阶段财务核算的主要内容。
(1) 取得土地使用权的核算。取得土地使用权是房地产开发企业进行房地产开发的前提，也是开发产品成本的主要组成部分，因此加强土地使用权的核算显得尤为重要，在财务核算中要注重在不同方式下取得土地的核算。
(2) 取得项目借款。由于房地产开发项目所用资金量很大，项目借款一般期限较长，在会计上作“长期借款”进行核算。为了反映和监督企业长期借款的借入、应计利息和归还本息的情况，应设置“长期借款”科目。核算的难点与重点是对借款利息费用的核算，包括利息费用的借款化与资本化的计算与处理。
(3) 开发前物资准备。包括为开发商品房而购置原材料、固定资产等，财务核算要点是对购入物资的计价以及领用发出时的成本核算。
3. 项目开发阶段财务核算的主要内容。房地产开发企业在这一阶段的财务核算重点：一是房地产开发成本的核算；二是房地产开发产品的核算。
(1) 房地产开发成本的核算。房地产幵发成本的核算是指企业将开发一定数置的商品房所支出的全部费用按成本项目进行归集和分配，
最终计算出开发项目总成本和单位建筑面积成本的过程。主要包括土地开发成本、房屋开发成本、配套设施开发成本及代建工程开发成本的核算。为加强房地开发成本的核算，必须建立和完善成本核算基础工作，正确归集和分配开发成本及费用，准确、完整地提供成本核算资料，及时发现成本管理中存在的问题。
(2) 房地产开发产品的核算。开发产品是指企业已经完成全部开发建设过程，并已验收合格，符合国家建设标准和设计要求，可以按照合同规定的条件移交订购单位，或者作为对外销售、出租的产品，包括土地（建设场地）、房屋、配套设施和代建工程。为了正确核算开发产品的增加、减少、结存情况，开发企业应设置资产类“开发产品”账户。该账户借方登记已竣工验收的开发产品实际成本，贷方反映结转对外销售、转让、结算或出租的开发产品实际成本。月末借方余额表示尚未销售、转让、结算或出租的各种开发产品实际成本。
4. 销售阶段及利润分配阶段财务核算的主要内容。
(1)房地产企业销售业务的核算。销售业务核算主要包括主营业务收入和其他业务收入的核算。房地产销售收入是指房地产开发企业自行开发的房地产在市场上进行销售获得的收入，包括土地转让收入、商品房（包括周转房）销售收入、配套设施销售收入等。
(2)利润分配阶段的财务核算。利润分配是指企业根据国家有关规定和公司章程、投资者协议等，对企业当年可供分配的利润进行的分配。
可供分配利润=当年实现的净利润+年初未分配利润（或-年初未弥补亏损）+其他转入
利润分配的顺序：①弥补以前年度亏损；②提取法定盈余公积；
③提取任意盈余公积；④向投资者分配利润。
企业应通过“利润分配”科目，核算企业利润的分配。年度终了后，企业应将全年实现的净利润或发生的亏损额，自“本年利润”科目转入“利润分配——未分配利润”，并将“利润分配”科目所属其他明细科目的余额转人“未分配利润”明细科目。结转后，“利润分配一未分配利润”科目如为贷方余额，表明累积未分配的利润数；如为借方余额，则表明累积未弥补的亏损数额。
（二）房地产开发企业财务核算的特点
房地产开发企业生产经营及其商品的特殊性决定了其财务核算的特殊性。同其他行业相比，房地产开发企业的财务核算具有以下几方面的特殊性：
1.营业收人核算的特殊性。
(1) 营业收人具有多样性。房地产开发企业的特点是要对一定的地区或地段进行总体规划，统一幵发和建设，因而开发的内容具有综合性和多样性。因此，房地产开发企业营业收入一般包括土地转让收人、商品房销售收人、配套设施转让收入、其他业务收人等，营业收入的形式具有多样性。
(2) 营业收入的坏账风险较小。由于房地产销售一般采用一次性
付款或银行按揭付款，产品一旦预售成功，则公司基本可以实现销售收入，因此坏账的风险较小。
2．开发产品成本核算的特殊性。
(1)成本构成核算难度大。房地产开发企业主要从事房地产开发建设活动，其生产成本主要指开发产品的成本，包括土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施建设费、公共配套设施费、开发间接费用及其他开发费用等。这些成本具备不同的特性、涉及不同的专业领域，从而导致成本的核算难度较大。
(2) 核算时间跨度长。房地产项目开发的周期较长，少则1~2年，
多则超过5年，使房地产成本费用核算的时间跨度很长。
(3) 不同项目核算差异性较大。不同的房地产项目受地域、项目定位、产品功能、用途、规模等各方面因素的影响很大，导致不同项目之间的差异性很大，每个项目都或多或少有自己的特点。
(4) 滚动开发核算难度大。房地产开发活动中，在房地产企业多个项目同时开发、一个项目分多期开发等现象较为常见，而且不同项目、不同期开发项目成本发生差异大，使企业按项目、按楼盘等进行成本核算难度增大。
3. 利润分配形式的特殊性。
房地产开发企业的投资主体具有相当的广泛性，而且参与方式也具有一定的特殊性，最为常见的是进行项目投资合作（企业并不在工商管理部门进行注册资本变更登记），项目完成后投资合作也即完成，合作双方根据项目的盈利情况进行利润分配，而且利润分配的形式也不尽相同，既有按现金分配的，也有按产品分成的。较其他企业而言，参与利润分配的方式有其显著的特点。
第四章 税率、征收率和预征率
第一节 税率
目前实行增值税的170多个国家和地区中，税率结构既有单一税率，也有多档税率。改革试点将我国增值税税率档次由目前的三档调整为五档，是一种必要的过渡性安排。今后将根据改革的需要，适时简并税率档次。
在应税服务的税率设定上，按照完善税制和结构性减税的总体要求，尽可能考虑了试点应税服务范围的自身特点，新增了两档税率。同时，为支持我国服务经济对外发展，实现彻底的出口退税，本次税制设计时财政部和国家税务总局另行确定了部分项目适用零税率。
一、提供有形动产租赁服务，税率为17%
有形动产租赁，包括有形动产融资租赁和有形动产经营性租赁。
远洋运输的光租业务、航空运输的干租业务，属于有形动产经营性租赁。
二、提供交通运输、邮政、基础电信、建筑、不动产租赁服务，销售不动产，转让土地使用权，税率为11%
对远洋运输企业从事程租、期租业务和航空运输企业从事湿租业务取得的收入，按照交通运输业服务征税，适用税率为11%。
三、纳税人发生应税行为，除适用17%、11%和零税率外，税率为6％。
四、财政部和国家税务总局规定的以下应税服务，税率为零
(一) 中华人民共和国境内（以下称境内）的单位和个人销售的下列服务和无形资产，适用增值税零税率
1.国际运输服务，是指：
（1）在境内载运旅客或者货物出境；
（2）在境外载运旅客或者货物入境；
（3）在境外载运旅客或者货物。
2. 航天运输服务。
3. 向境外单位提供的完全在境外消费的下列服务：
(1).研发服务。
(2)合同能源管理服务。
(3)设计服务。
(4)广播影视节目(作品)的制作和发行服务。
(5)软件服务。
(6)电路设计及测试服务。
(7)信息系统服务。
(8)业务流程管理服务。
(9)离岸服务外包业务。
离岸服务外包业务，包括信息技术外包服务（ITO）、技术性业务流程外包服务（BPO）、技术性知识流程外包服务（KPO），其所涉及的具体业务活动，按照《销售服务、无形资产、不动产注释》相对应的业务活动执行。
(10)转让技术。
4. 财政部和国家税务总局规定的其他服务。"
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